Dividendai įmonių grupėms gali būti apmokestinami griežčiau

Kovą įsigaliojo įmonių grupėms nerimą keliantis Pelno mokesčio įstatymo pakeitimas, kuriuo sugriežtinos dividendų apmokestinimo sąlygos. Šis pakeitimas į Lietuvos teisinę sistemą įtrauktas atsižvelgiant į Europos Sąjungos (ES) Patronuojančių-dukterinių įmonių direktyvos (2011/96/ES) pasikeitimus.

Minėtais pakeitimais siekiama užtikrinti, kad dividendų neapmokestinimo išimtimis įmonės nepasinaudotų tais atvejais, kai pagrindinis verslo struktūros tikslas yra mokestinės naudos siekimas. Kitaip tariant, jeigu viena iš įmonių yra ar bus įsteigta, pavyzdžiui, tik siekiant užtikrinti gaunamų dividendų neapmokestinimą, tokiai įmonei dividendų lengvatos gali būti netaikomos. Tokia įmonė gali būti traktuojama, kaip apsimestinė, sukurta be svarių komercinių priežasčių, atspindinčių ekonominę realybę.

Kyla klausimas, kaip tokie reikalavimai paveiks įprastas specialiosios paskirties įmones (angl.special purpose vehicle arba SPV)? Ar tokios struktūros, paprastai neturinčios personalo, infrastruktūros, administracinių patalpų ir kitų tipinei įmonei būdingų atributų, nenorėdamos likti naujo teisinio reguliavimo įkaitėmis, turės būti peržiūrėtos ir transformuotos? O ateityje tokios verslo praktikos apskritai bus atsisakyta?

Siekiant palankių sąlygų tarptautinei įmonių grupių veiklai, ankstesnėje direktyvos redakcijoje buvo numatyta, kad ES narės privalo neapmokestinti tarp skirtingose ES valstybėse esančių vienos grupės įmonių mokamų dividendų. Tačiau, stebint vis dažnesnius piktnaudžiavimo atvejus, 2015 m. sausį direktyva buvo patikslinta ir joje esanti abstrakti antivengiminė nuostata papildyta jau minėta išimtimi. Ji 2016 m. kovą įtraukta ir į Pelno mokesčio įstatymą Lietuvoje.

Naujos antivengiminės taisyklės paskirtis ir tikslas – apriboti atvejus, kai įmonių grupės struktūros ir jų akcijų valdymo grandinė dirbtinai suformuojama tokia, kad tarp šių įmonių mokamiems dividendams būtų pritaikyta direktyvoje esanti išimties taisyklė, ir tai esąs vienintelis jos tikslas.

Svarbu paminėti, kad naujas ribojimas aktualus tik tarptautiniams dividendų mokėjimams ir nėra skirtas atvejams, kai tiek dividendus mokanti, tiek juos gaunanti įmonės yra vienoje šalyje. Šiuo atveju – Lietuvoje. Tai visų pirma kyla iš pačios direktyvos. Antra, iš ES teisės kylantis diskriminavimo draudimas aktualus pirmiausia taip pat tik tarptautinėms situacijoms. Pagaliau valstybė, pati nenustačiusi konkretaus papildomo ribojimo savo įstatyme, šiuo atveju dėl tarp dviejų lietuviškų įmonių mokamų dividendų, negalėtų jo savaime išplėsti remdamasi vien teisės analogija ar bendraisiais principais.

Vadinasi, nauji ribojimai turėtų būti taikomi tik tokiais atvejais (t. y. tokioms struktūroms), kai nustatoma, kad paskirstomo pelno neapmokestinimas prie šaltinio (išmokėjimo momentu) ir dvigubas tokių dividendų neapmokestinimas juos gaunančioje patronuojančioje įmonėje pasiektas tik padedant atitinkamai tarpinei įmonei ar dariniui, kuris, kaip jau minėta, gali būti laikomas apsimestiniu, sukurtu be svarių komercinių priežasčių.

Situacijomis, kai dividendų neapmokestinimas vis tiek būtų pasiektas net ir pašalinus iš grupės apsimestinio darinio požymius atitinkančią įmonę, papildomi Pelno mokesčio įstatyme numatyti ribojimai neturėtų būti taikomi (nes tarpinė įmonė nėra ta, kuri „sukurtų“ mokestinę naudą). Pavyzdžiui, kai tiek dividendus išmokanti įmonė, tiek ir toliau grandinėje esantis jų gavėjas, t. y. aukštesnio lygmens kontroliuojančioji bendrovė, yra visus direktyvos reikalavimus atitinkantys subjektai.

Kiek kitaip turėtų būti vertinamos specialiosios paskirties kontroliuojančiosios bendrovės, kurių akcininkai yra ne juridiniai (kitos grupės įmonės), bet fiziniai asmenys. Jos sudaro prielaidas akcininkams sukaupti verslo generuojamus dividendus ir juos akcininko lygmeniu be papildomų mokesčių (šiuo atveju – gyventojų pajamų mokesčio) reinvestuoti į kitus projektus. Be to, leidžia efektyviau reguliuoti akcininkų tarpusavio santykius, koordinuoti ir valdyti įmonių grupės veiklą, jas konsoliduoti ir pan.

Jeigu lietuviškiems verslams konsoliduoti skirtą kontroliuojančiąją bendrovę fiziniai asmenys įsisteigia taip pat Lietuvoje, naujieji ribojimai neturėtų būti aktualūs. Identifikavus potencialų piktnaudžiavimo atvejį, galėtų būti taikomos Mokesčių administravimo įstatymo 10 ir 69 straipsnių nuostatos.

Tais atvejais, kai Lietuvoje turimi verslai konsoliduojami užsienyje, pavyzdžiui, Nyderlanduose, Latvijoje ar Kipre įsteigtos kontroliuojančiosios bendrovės, vertinimas negali būti vienareikšmis.

Lietuvos gyventojams tokių užsienio kontroliuojančiųjų bendrovių suteikiami pagrindiniai mokestiniai pranašumai, kaip ir steigiant lietuviškas tokio pobūdžio bendroves, pirmiausia yra dividendų apmokestinimo atidėjimas, galimybė juos reinvestuoti nemokant gyventojų pajamų mokesčio ir pan.

Net jeigu tokios struktūros, atsižvelgiant į konkrečias aplinkybes, potencialiai atitiktų apsimestinio, svariomis komercinėmis, ekonominę realybę atspindinčiomis priežastimis nepagrįsto darinio kriterijus, vertinti juos reikėtų remiantis visų pirma ne direktyva, bet Mokesčių administravimo įstatymo nuostatomis.

Tačiau nereikėtų pamiršti, kad kontroliuojančiosios bendrovės veikloje įprastų įmonių atributų (patalpų, personalo, pardavimo pajamų, iškabos ir kt.) nebuvimas šiuolaikinėje verslo praktikoje ir technologijų amžiuje dar nereiškia apsimetimo.

Vertinant užsieniečių užsienyje steigiamas kontroliuojančiųjų bendrovių struktūras, pavyzdžiui, įmones Kipre ar Maltoje, skirtas Lietuvoje esantiems jų verslams valdyti, išties galima situacija, kai dirbtinai pasinaudojama direktyvos lengvatomis. Šiuo atveju išvengiama dividendų, pavyzdžiui, skirtų Rusijos gyventojui arba įmonei, kuri registruota tikslinėje (ofšorinėje) teritorijoje, apmokestinimo Lietuvoje.

Tokiems dividendams Lietuvoje būtų taikomas gyventojų pajamų arba atitinkamai pelno mokestis prie šaltinio. Prieš tai šiuos dividendus išmokėjus tarpinei kontroliuojančiajai bendrovei Kipre ir tik po to galutiniam gavėjui, tokio apmokestinimo Lietuvoje neatsirastų.

Todėl aktualu įvertinti, ar šiuo atveju Kipro įmonei išmokamų dividendų neapmokestinimas, taikant direktyvos išimtį, yra pagrįstas, atitinka direktyvos paskirtį ir tikslus, o sukurta struktūra nėra išimtinai dirbtinis, ekonominės realybės neatspindintis ir jokios komercinės vertės nekuriantis darinys.

Atsakant į komentaro pradžioje iškeltą klausimą, galima būtų apibendrinti, kad, nors naujai nustatytos taisyklės papildo mokesčių administratoriui prieinamų antivengiminių priemonių arsenalą, jos yra gana specifinės, todėl iš anksto vertinti jas kaip giljotiną visoms įmonių grupėms ir akcijų valdymo grandinėms, kuriose esama ir specialiosios paskirties bendrovių, būtų pernelyg radikalu.

Kita vertus, laukiant pirmųjų mokesčių administratoriaus ir mokestinius ginčus nagrinėjančių institucijų praktikos pavyzdžių, kol kas lieka tikėtis, kad visi naujojoje Pelno mokesčio įstatymo normoje įrašyti žodžiai ir nurodytos taikymo sąlygos bus vienodai svarbūs, o apribojimai taikomi nuosekliai ir prognozuojamai.